Steuerfreie Miete und der Verzicht auf die Befreiung: wer optieren darf und warum

Frau Kessler kauft eine leere Büroetage und lässt sie für 150.000 € netto ausbauen. Auf den Handwerkerrechnungen stehen 28.500 € Umsatzsteuer. Mieter wird eine Steuerkanzlei. Schließt Frau Kessler einen gewöhnlichen Mietvertrag ohne Umsatzsteuer, ist ihre Miete steuerfrei, und die 28.500 € bleiben endgültig bei ihr hängen. Ein Satz im Vertrag und eine korrekte Abrechnung hätten sie zurückgeholt.

Die Grundregel: Vermietung ist steuerfrei

Wer ein Grundstück, ein Gebäude oder einen Teil davon gegen Entgelt überlässt, ist umsatzsteuerlich Unternehmer. Die Miete ist also ein steuerbarer Umsatz. Das Gesetz stellt sie aber im Regelfall frei: § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchstabe a UStG befreit die Vermietung und die Verpachtung von Grundstücken.

Die Befreiung reicht weiter als die klassische Miete. Buchstabe b erfasst die Nutzungsüberlassung auf Grund eines Vertrags, der auf die Übertragung des Eigentums gerichtet ist, etwa wenn ein Käufer vor dem Eigentumsübergang schon einzieht. Buchstabe c erfasst dingliche Nutzungsrechte, also die Bestellung, Übertragung und Ausübungsüberlassung solcher Rechte an Grundstücken.

Befreit bedeutet: Der Vermieter stellt keine Umsatzsteuer in Rechnung und führt keine ab. Das klingt nach einem Vorteil, ist es aber nur für einen Mieter, der selbst keine Vorsteuer abziehen kann. Für den Vermieter hat die Befreiung eine Kehrseite, die erst bei den Kosten sichtbar wird.

Nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ist die Steuer auf jede Eingangsleistung vom Abzug ausgeschlossen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet. Baukosten, Sanierung, Hausverwaltung, Reparaturen: Die Umsatzsteuer auf diese Rechnungen wird zur endgültigen Belastung, sobald die Fläche steuerfrei vermietet wird.

Für Wohnungen, die dauerhaft an Privatleute vermietet werden, ist die Befreiung das Ende der Geschichte, weil dort keine Option möglich ist. Wie solche Mieten einkommensteuerlich behandelt werden, erklärt der Kurs zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Dieser Kurs bleibt bei der Umsatzsteuer und bei Mietern, die selbst Unternehmer sind.

Vier Fälle, in denen die Miete trotzdem steuerpflichtig ist

§ 4 Nr. 12 Satz 2 UStG nimmt vier Überlassungen ausdrücklich von der Befreiung aus. Für sie muss niemand optieren, sie sind kraft Gesetzes steuerpflichtig. Wer sie übersieht und ohne Umsatzsteuer abrechnet, schuldet die Steuer trotzdem und muss sie aus der vereinbarten Miete herausrechnen.

• Wohn- und Schlafräume, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält, also Hotelzimmer, Pensionen und Ferienwohnungen
• Plätze zum Abstellen von Fahrzeugen, also Stellplätze, Garagen und Tiefgaragenplätze
• die kurzfristige Vermietung auf Campingplätzen
• Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören, die sogenannten Betriebsvorrichtungen, auch wenn sie wesentliche Bestandteile des Grundstücks sind

Die Beherbergung ist der bekannteste Fall. Dass die Ferienwohnung deshalb steuerpflichtig ist und welcher ermäßigte Satz dort gilt, behandelt der Kurs zur Vermietung und Verpachtung. Hier genügt der Hinweis, dass diese Regel nur kurzfristige Aufenthalte trifft, nicht die dauerhafte Überlassung einer Wohnung.

Praktisch wichtiger für gewerbliche Vermieter sind die Stellplätze. Wer Garagen oder Parkplätze gesondert vermietet, erbringt einen steuerpflichtigen Umsatz, gleich ob der Mieter Unternehmer oder Privatperson ist. Ob ein Stellplatz, der zusammen mit einer befreiten Wohnung oder Büroetage überlassen wird, deren Befreiung teilt, beantwortet der Gesetzestext nicht; das sollte vor Vertragsschluss geklärt werden.

Betriebsvorrichtungen sind der Fall, der am häufigsten übersehen wird. Eine Kühlzelle, eine Krananlage oder eine Lackierkabine dient dem Betrieb, nicht dem Gebäude. Wird eine Halle mit solchen Anlagen verpachtet, ist die Pacht aufzuteilen: Der Teil für das Gebäude ist befreit, der Teil für die Vorrichtungen steuerpflichtig, auch wenn beides fest verbunden ist.

Die erste Hürde: der Mieter ist Unternehmer

Nach § 9 Abs. 1 UStG kann der Unternehmer einen nach § 4 Nr. 12 befreiten Umsatz als steuerpflichtig behandeln, wenn er an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird. Dieselbe Möglichkeit eröffnet die Vorschrift für einige weitere Befreiungen, darunter den Grundstücksverkauf nach § 4 Nr. 9 Buchstabe a, der im zweiten Modul folgt.

Die Bedingung hat zwei Teile. Der Mieter muss Unternehmer sein, und er muss die Fläche für sein Unternehmen anmieten. Eine Wohnung an eine Familie scheidet damit aus, ebenso die Wohnung, die ein Geschäftsführer privat bewohnt, auch wenn er beruflich Unternehmer ist. Entscheidend ist, wofür die Fläche angemietet wird.

Dasselbe gilt für einen Verein, der neben einem Geschäftsbetrieb auch einen ideellen Bereich hat. Mietet er Räume nur für seine satzungsmäßige, nicht unternehmerische Arbeit, fehlt der Bezug für sein Unternehmen. Die Option ist dann gesperrt, gleich wie verlässlich der Verein als Mieter ist.

Die zweite Hürde: was der Mieter mit der Fläche macht

Für die Vermietung stellt § 9 Abs. 2 Satz 1 UStG eine weitere Bedingung auf. Der Verzicht ist nur zulässig, soweit der Mieter das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Es genügt also nicht, dass der Mieter Unternehmer ist. Er muss selbst vorsteuerabzugsberechtigt tätig sein.

Der Grund liegt auf der Hand. Ein Mieter, der selbst steuerfreie Umsätze ausführt, könnte die Umsatzsteuer auf die Miete nicht abziehen. Er würde sie als Kosten tragen, während der Vermieter seine Baukosten entlastet. Die Regel verhindert, dass die Option die Umsatzsteuer vom Vermieter auf einen Mieter ohne Vorsteuerabzug verschiebt.

Typische Mieter, bei denen die Option deshalb scheitert, sind Arztpraxen mit ihren Heilbehandlungen nach § 4 Nr. 14 Buchstabe a UStG, Versicherungsvertreter und Versicherungsmakler nach § 4 Nr. 11 und Kreditinstitute, soweit sie Kredite gewähren oder vermitteln, nach § 4 Nr. 8 Buchstabe a. Wer an sie vermietet, vermietet steuerfrei.

Das Gesetz sagt „ausschließlich“. Ob die Finanzverwaltung eine geringfügige steuerfreie Mitnutzung durch den Mieter hinnimmt, steht nicht im Gesetzestext und wurde für diesen Kurs nicht gelesen. Wer einen Mieter mit gemischter Tätigkeit hat, sollte diese Frage deshalb vor der Option mit seinem Berater klären.

Das Wort „soweit“ ist ebenso wichtig. Die Option muss nicht für ein ganzes Gebäude einheitlich ausgeübt werden. In einem Haus mit mehreren Mietern lässt sie sich für jede Einheit gesondert prüfen: optieren gegenüber der Werbeagentur im ersten Stock, steuerfrei gegenüber der Arztpraxis im Erdgeschoss.

§ 9 Abs. 2 Satz 2 UStG legt die Beweislast auf den Vermieter. Er muss nachweisen, dass der Mieter die Fläche für Umsätze mit Vorsteuerabzug nutzt. Eine Klausel im Mietvertrag, in der der Mieter seine Tätigkeit beschreibt, eine Änderung unverzüglich anzeigen muss und Untervermietung nur nach Zustimmung zulässig ist, ist deshalb mehr als Formalie.

Altbauten: wann die zweite Hürde entfällt

Die Beschränkung auf vorsteuerabzugsberechtigte Mieter gilt nicht für jedes Gebäude. § 27 Abs. 2 UStG enthält eine Übergangsregel, die auch 2026 noch in Kraft ist. Für ältere Gebäude ist § 9 Abs. 2 danach nicht anzuwenden, sodass bei ihnen allein die erste Hürde zählt: ein Mieter, der für sein Unternehmen anmietet.

Die Regel knüpft an zwei Daten an, den Beginn der Errichtung und die Fertigstellung, und an den Zweck, dem das Gebäude dient. Beide Bedingungen müssen erfüllt sein. Ein Gebäude, das vor dem Stichtag fertig wurde, dessen Bau aber erst nach dem jeweiligen Baubeginn-Stichtag anfing, fällt nicht unter die Ausnahme.

Praktisch betrifft das vor allem Büro- und Geschäftshäuser, die vor 1998 fertig wurden und deren Bau vor dem 11. November 1993 begonnen hatte. Bei ihnen kann der Vermieter auch gegenüber einer Arztpraxis optieren, sofern die Praxis Unternehmer ist und für ihr Unternehmen anmietet. Für die Praxis ist die Umsatzsteuer auf die Miete dann allerdings Kostenfaktor.

Form, Rechnung und Zeitpunkt der Option

Für die Vermietung schreibt § 9 UStG weder eine Form noch eine Frist vor. Eine besondere Erklärung gegenüber dem Finanzamt verlangt der Text nicht. Der Vermieter optiert, indem er den Umsatz als steuerpflichtig behandelt: Er vereinbart die Miete zuzüglich Umsatzsteuer, rechnet sie so ab und erklärt sie in seinen Voranmeldungen.

Anders ist es beim Verkauf eines Grundstücks. Dort verlangt § 9 Abs. 3 UStG, dass der Verzicht im notariell beurkundeten Vertrag erklärt wird. Diese Form gilt nicht für die Miete, zeigt aber, wie ernst das Gesetz den Verzicht nimmt. Das zweite Modul geht darauf ein.

Die Rechnung ist das eigentliche Werkzeug. Nach § 14 Abs. 1 UStG ist Rechnung jedes Dokument, mit dem über eine Leistung abgerechnet wird, gleich wie es heißt. Ein Mietvertrag, der Entgelt, Steuersatz und Steuerbetrag ausweist, kann diese Aufgabe übernehmen, ergänzt um die übrigen Pflichtangaben des § 14 Abs. 4 UStG.

Sobald die Miete steuerpflichtig ist, greift auch die Rechnungspflicht. Nach § 14 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 UStG muss der Vermieter für eine Leistung an einen Unternehmer innerhalb von sechs Monaten eine Rechnung ausstellen. Für steuerfreie Mieten gilt diese Pflicht ausdrücklich nicht. Die Pflicht zur elektronischen Rechnung behandelt der Kurs zur E-Rechnung.

Ein Fehler in die andere Richtung kostet ebenfalls. Weist der Vermieter Umsatzsteuer aus, obwohl die Option unzulässig ist, etwa gegenüber einer Arztpraxis in einem Neubau, schuldet er den ausgewiesenen Betrag nach § 14c UStG. Die Praxis kann ihn nicht als Vorsteuer abziehen, und berichtigen lässt er sich nur nach den Regeln dieser Vorschrift.

Der Verzicht ist nicht unumkehrbar. § 14c Abs. 1 Satz 3 UStG erwähnt ausdrücklich die Rückgängigmachung des Verzichts nach § 9 und verweist für die Korrektur der Rechnung auf das Verfahren des Absatzes 2. Wer die Option zurücknimmt, muss also auch die ausgewiesene Steuer ordnungsgemäß berichtigen, sonst schuldet er sie weiter.

Ein Kleinunternehmer kann nicht optieren. § 19 Abs. 1 Satz 2 UStG erklärt § 9 für ihn ausdrücklich für nicht anwendbar. Wer als kleiner Vermieter die Option nutzen will, muss zuerst auf die Kleinunternehmerregelung verzichten, mit der dort geregelten Bindung; der Kurs zur Kleinunternehmerregelung beschreibt diesen Schritt.

Für die Frage, ob jemand überhaupt Kleinunternehmer ist, zählen steuerfreie Mieten übrigens nicht mit. § 19 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG zieht Umsätze nach § 4 Nr. 11 bis 29 vom Gesamtumsatz ab. Ein Vermieter mit hohen befreiten Mieten kann für seine übrigen, steuerpflichtigen Umsätze also durchaus unter der Grenze bleiben.

Warum Vermieter optieren: der Vorsteuerabzug

Der Nutzen der Option liegt allein beim Vorsteuerabzug. Mit ihr wird die Vermietung ein steuerpflichtiger Umsatz, und der Ausschluss des § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG greift nicht mehr. Der Vermieter kann die Umsatzsteuer aus Kauf, Bau, Ausbau und laufendem Unterhalt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG abziehen.

Voraussetzung ist eine ordnungsgemäße Rechnung der Handwerker, Architekten und Dienstleister, die der Vermieter besitzt. Bei großen Baumaßnahmen fällt die Vorsteuer oft lange vor der ersten Mietzahlung an. § 9 Abs. 2 stellt ausdrücklich auch auf die beabsichtigte Verwendung ab. Wer optieren will, sollte seine Absicht deshalb früh belegen, etwa durch Mietvertragsentwürfe.

Für den richtigen Mieter ist die Option neutral. Die Steuerkanzlei aus dem Einstieg zahlt die Miete zuzüglich 19 Prozent und zieht diesen Betrag selbst als Vorsteuer ab. Für sie bleibt nur die Nettomiete als Kosten. Der Vermieter führt die Umsatzsteuer ab und hat im Gegenzug seine Baukosten entlastet.

Die Option hat einen Preis, der erst später fällig werden kann. Sie bindet den Vorsteuerabzug an die Verwendung der Fläche über viele Jahre. Wechselt der Mieter oder wird das Gebäude verkauft, kann ein Teil der abgezogenen Vorsteuer zurückzuzahlen sein. Diese Risiken sind der Gegenstand des zweiten Moduls.

Nutzt der Eigentümer einen Teil des Gebäudes selbst privat, etwa als eigene Wohnung, begrenzt § 15 Abs. 1b UStG den Vorsteuerabzug auf den unternehmerisch genutzten Teil. Wie diese private Nutzung umsatzsteuerlich einzuordnen ist, beschreibt der Kurs zur unentgeltlichen Wertabgabe.