Jobticket, Kinderbetreuung und Gesundheit: die zweckgebundenen Zuschüsse

Eine Werbeagentur in Leipzig zahlt jeder ihrer acht Beschäftigten 63 € im Monat zum Nahverkehrsticket. Im Frühjahr steht eine vertraglich vereinbarte Gehaltserhöhung an, und die Inhaberin gießt sie kurzerhand in einen zweiten Zuschuss für die Kita, den sie ebenfalls steuerfrei abrechnet. Der erste Zuschuss hält, der zweite nicht. Den Unterschied macht kein Betrag, sondern ein einziges Wort des Gesetzes: zusätzlich.

Ein Katalog, kein Grundsatz

§ 3 EStG ist keine allgemeine Regel, nach der Leistungen mit gutem Zweck steuerfrei wären. Er ist eine Liste. Jede Nummer beschreibt einen Sachverhalt, und nur was genau in diese Beschreibung passt, bleibt beim Arbeitnehmer außer Ansatz. Alles andere ist Arbeitslohn und unterliegt dem normalen Lohnsteuerabzug.

Für die Lohnbuchhaltung folgt daraus eine Arbeitsweise. Man beginnt nicht mit der Frage, ob eine Leistung sinnvoll oder sozial erwünscht ist, sondern mit der Frage, welche Nummer sie trägt. Findet sich keine, hilft auch die beste Absicht nicht. Findet sich eine, wird deren Wortlaut Bedingung für Bedingung geprüft.

Dieser Kurs behandelt die Nummern, die ein kleiner Betrieb tatsächlich nutzt: Fahrten mit Bus und Bahn, Kindergarten, betriebliche Gesundheit im ersten Modul; Fahrrad, Ladestrom, Handy und Laptop sowie den Auslagenersatz im zweiten. Die Zuschläge für Nacht- und Sonntagsarbeit und die Sachbezugsgrenze behandelt der Kurs zur Lohnsteuer-Anmeldung.

Ebenfalls ausgeklammert bleiben der Firmenwagen, Geschenke und Betriebsveranstaltungen, für die es einen eigenen Kurs gibt, und die Beiträge zur Betriebsrente nach Nummer 63, die im Kurs zur betrieblichen Altersversorgung stehen. Wer eine Leistung dort wiederfindet, liest die Regeln dort; hier geht es um das, was daneben übrig bleibt.

Das Wort zusätzlich und seine vier Prüfsteine

Viele der Nummern tragen dieselbe Einschränkung: die Leistung muss zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Was das heißt, regelt § 8 Absatz 4 EStG für das ganze Gesetz einheitlich. Die vier Voraussetzungen dort stellt der Kurs zur Lohnsteuer-Anmeldung einzeln vor; hier genügt ihr gemeinsamer Kern.

Der Kern lautet: die Leistung darf kein umetikettierter Lohn sein. Weder darf der Arbeitgeber sie mit dem vereinbarten Gehalt verrechnen, noch darf das Gehalt ihretwegen sinken. Eine schon zugesagte künftige Erhöhung darf nicht in sie umgewidmet werden, und fällt die Leistung weg, darf nicht automatisch mehr Barlohn fließen.

Satz 2 derselben Vorschrift räumt ein verbreitetes Missverständnis aus. Zusätzlich bleibt eine Leistung auch dann, wenn der Arbeitnehmer einen Rechtsanspruch auf sie hat, etwa aus dem Arbeitsvertrag, einer Betriebsvereinbarung, einem Tarifvertrag oder einem Gesetz. Freiwilligkeit ist also nicht gefordert, sondern allein der Verzicht auf jede Verrechnung mit dem Lohn.

In der Einleitung scheitert der Kita-Zuschuss genau am dritten Prüfstein. Die Erhöhung war bereits vereinbart, und der Zuschuss tritt an ihre Stelle. Der Nahverkehrszuschuss dagegen wurde nie gegen etwas getauscht. Beide Leistungen sehen auf der Abrechnung gleich aus; ihre Vorgeschichte trennt sie.

Die Tabelle gibt nur wieder, ob das Wort im Wortlaut der jeweiligen Nummer steht. Bei Nummer 45 und Nummer 50 fehlt es. Das ist folgerichtig: der private Gebrauch eines Diensthandys und die Erstattung einer vorgestreckten Ausgabe sind keine Zuwendungen, die man sinnvoll gegen Gehalt tauschen könnte.

Das Jobticket: Zuschuss oder Fahrkarte

Nummer 15 befreit zwei Gestaltungen, die im Ergebnis gleich wirken. Satz 1 erfasst Zuschüsse, also Geld, das der Arbeitgeber zu den Fahrtkosten des Arbeitnehmers beisteuert. Satz 2 erfasst die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung selbst, typischerweise eine Fahrkarte, die der Betrieb beschafft und weitergibt.

Begünstigt sind öffentliche Verkehrsmittel im Linienverkehr, ausdrücklich ohne Luftverkehr. Ein Linienbus, eine S-Bahn oder ein Fernzug fallen darunter, ein Taxi oder ein Inlandsflug nicht. Maßgeblich ist das Verkehrsmittel, nicht der Preis und auch nicht, ob die Fahrkarte als Monats- oder Jahreskarte ausgestellt ist.

Der Wortlaut nennt drei Arten von Fahrten. Erstens die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte. Zweitens Fahrten eines Arbeitnehmers ohne erste Tätigkeitsstätte zu einem Ort oder Gebiet, das er dauerhaft und typischerweise arbeitstäglich aufsuchen muss. Drittens, ohne jede Zweckangabe, Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr.

Die dritte Gruppe ist die großzügigste. Beim Nahverkehr beschränkt das Gesetz die Befreiung nicht auf den Arbeitsweg; auch der Einkauf mit der Straßenbahn am Samstag ist nach dem Wortlaut begünstigt. Beim Fernverkehr dagegen bleibt es bei den beiden beruflich geprägten Wegen.

Beide Sätze verlangen, dass die Leistung zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht wird. Satz 2 fügt hinzu, dass der Arbeitnehmer die Nutzung auf Grund seines Dienstverhältnisses in Anspruch nehmen kann. Eine Betriebsvereinbarung, die allen Beschäftigten ein Ticket zusagt, erfüllt das ohne Weiteres.

Die Kehrseite: weniger Entfernungspauschale

Satz 3 der Nummer 15 verknüpft die Befreiung mit der Einkommensteuer des Arbeitnehmers. Was nach den Sätzen 1 und 2 steuerfrei geflossen ist, mindert den Betrag, den er als Entfernungspauschale abziehen kann. Das Gesetz verhindert damit, dass derselbe Arbeitsweg einmal steuerfrei bezahlt und ein zweites Mal als Werbungskosten abgezogen wird.

Die Entfernungspauschale selbst beträgt nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 für jeden Arbeitstag, an dem die erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, 0,38 Euro je vollem Entfernungskilometer. Sie ist auf 4.500 Euro im Kalenderjahr gedeckelt, außer der Arbeitnehmer fährt mit einem eigenen oder ihm überlassenen Kraftwagen.

Wer mit Bus und Bahn pendelt, stößt damit schnell an eine unbequeme Rechnung. Ist die Pauschale kleiner als das steuerfreie Ticket, bleibt vom Abzug nichts übrig. Wie sich der Rest auf die Steuer auswirkt, hängt außerdem vom Arbeitnehmer-Pauschbetrag ab, den der Kurs zu Fahrtkosten und Arbeitszimmer erklärt.

Dieselbe Kürzung trifft nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 5 auch Fahrkarten, die nur wegen der monatlichen Freigrenze von 50 Euro oder als Personalrabatt steuerfrei bleiben. Wer ein Ticket also statt über Nummer 15 über die Freigrenze laufen lässt, entgeht der Anrechnung nicht, sondern belegt nur zusätzlich die Grenze, die sonst für andere Sachbezüge frei wäre.

Damit die Anrechnung beim Finanzamt ankommt, muss der Arbeitgeber sie melden. § 41b Absatz 1 Satz 2 Nummer 6 verlangt in der Lohnsteuerbescheinigung die steuerfreien Arbeitgeberleistungen, die auf die Entfernungspauschale anzurechnen sind. Ein Jobticket, das in der Bescheinigung fehlt, ist ein Fehler des Betriebs, nicht des Arbeitnehmers.

Pauschal statt steuerfrei: 25 und 15 Prozent

§ 40 Absatz 2 Satz 2 Nummer 2 eröffnet einen zweiten Weg. Anstelle der Steuerfreiheit kann der Arbeitgeber die Leistungen der Nummer 15 mit 25 Prozent pauschal versteuern. Der Preis dafür ist eine Steuer, die er selbst trägt; der Gewinn liegt beim Arbeitnehmer, dessen Entfernungspauschale ungekürzt bleibt.

Zwei Besonderheiten machen diesen Weg bemerkenswert. Er steht auch dann offen, wenn die Leistung nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt wird. Und er gilt nach dem Wortlaut einheitlich für alle Bezüge der Nummer 15 eines Kalenderjahres; ein Wechsel von Monat zu Monat ist damit nicht vorgesehen.

Bemessungsgrundlage sind nach Satz 4 die Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer. Nach Absatz 3 hat der Arbeitgeber die pauschale Lohnsteuer zu übernehmen und ist ihr Schuldner. Wälzt er sie dennoch auf den Arbeitnehmer ab, gilt der abgewälzte Betrag als zugeflossener Arbeitslohn und mindert die Bemessungsgrundlage nicht.

Nummer 1 desselben Satzes betrifft die Fälle, die Nummer 15 nicht erreicht, etwa einen Fahrtkostenzuschuss für den eigenen Wagen. Solche Sachbezüge und zusätzlichen Zuschüsse kann der Arbeitgeber mit 15 Prozent pauschal versteuern, soweit sie nicht übersteigen, was der Arbeitnehmer als Werbungskosten abziehen könnte.

Anders als beim 25-Prozent-Weg mindern die so pauschal besteuerten Bezüge den Werbungskostenabzug. Auch sie gehören deshalb in die Lohnsteuerbescheinigung, nach § 41b Absatz 1 Satz 2 Nummer 7. Ausgeübt wird das Wahlrecht nach § 40 Absatz 4 durch eine Lohnsteuer-Anmeldung, in der die pauschale Lohnsteuer angegeben wird.

• steuerfrei nach Nummer 15: keine Steuer, aber Kürzung der Entfernungspauschale
• pauschal mit 25 Prozent: Steuer beim Arbeitgeber, keine Kürzung, auch ohne Zusätzlichkeit
• pauschal mit 15 Prozent: nur außerhalb der Nummer 15, mit Kürzung, gedeckelt durch die abziehbaren Werbungskosten

Kindergarten und kurzfristige Betreuung

Nummer 33 befreit Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen. Auch hier gilt die Bedingung der Zusätzlichkeit. Eine Obergrenze nennt der Wortlaut nicht; begünstigt ist, was für Unterbringung und Betreuung aufgewendet wird.

Das entscheidende Merkmal ist die fehlende Schulpflicht. Mit ihrem Beginn endet die Befreiung, auch wenn das Kind danach einen Hort besucht. Der Betrieb muss also nicht das Alter schätzen, sondern wissen, ob das Kind bereits schulpflichtig ist. Eine kurze Bestätigung der Eltern bei den Lohnunterlagen erspart später Rückfragen.

Begünstigt sind Einrichtungen. Kindergärten und vergleichbare Einrichtungen nennt die Nummer ausdrücklich; die Betreuung im Haushalt des Arbeitnehmers beschreibt sie nicht. Für diese Lücke gibt es eine eigene, deutlich engere Nummer.

Nummer 34a kennt zwei Buchstaben. Buchstabe a befreit zusätzliche Zahlungen an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer zur Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder Betreuungspersonen vermittelt. Buchstabe b befreit Leistungen zur kurzfristigen Betreuung, auch im privaten Haushalt, aber nur aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen.

Buchstabe b erfasst Kinder, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, und Kinder, die wegen einer vor dem 25. Lebensjahr eingetretenen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten, sowie pflegebedürftige Angehörige. Am Ende des Buchstabens steht die Grenze: soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.

Gesundheitsförderung: 600 Euro und ein Zertifikat

Nummer 34 befreit zusätzliche Leistungen zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben. Die Leistung muss hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b SGB V genügen. Befreit ist sie, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.

Das Wort soweit hat eine rechnerische Folge. Übersteigen die Leistungen die Grenze, wird nur der übersteigende Teil steuerpflichtig; die ersten 600 Euro bleiben frei. Die Sachbezugsgrenze von 50 Euro arbeitet anders: dort steht wenn, und schon ein Euro zu viel macht den ganzen Monatsbetrag steuerpflichtig.

Wer zertifiziert, regelt § 20 Absatz 2 SGB V. Der Spitzenverband Bund der Krankenkassen bestimmt die Anforderungen und ein einheitliches Verfahren für die Zertifizierung von Leistungsangeboten durch die Krankenkassen. Er veröffentlicht eine Übersicht der zertifizierten Leistungen auf seiner Internetseite. Dort lässt sich ein Kursangebot vor der Buchung prüfen.

Für Altfälle enthält § 52 Absatz 4 Satz 11 EStG eine Übergangsregel. Bei Gesundheitsmaßnahmen, die schon vor dem 1. Januar 2019 ohne Zertifikat begonnen hatten, wurde das Zertifizierungserfordernis erstmals für Sachbezüge maßgeblich, die nach dem 31. Dezember 2019 gewährt wurden. Heute ist diese Schonfrist abgelaufen; ohne Zertifikat trägt Nummer 34 nicht.

Praktisch heißt das: ein Rückenkurs, dessen Anbieter ein Zertifikat vorlegt, kann über Nummer 34 laufen. Ein Beitrag zum Fitnessstudio, das kein zertifiziertes Programm anbietet, fällt nicht darunter. Er bleibt allenfalls als Sachbezug in der monatlichen Freigrenze, mit allen Grenzen, die der Kurs zur Lohnsteuer-Anmeldung dazu beschreibt.