Wer einen Jahresabschluss aufstellt, und in welcher Größenklasse

Eine Werbeagentur-GmbH aus Leipzig schließt das Jahr 2025, wie schon das Vorjahr, mit einer Bilanzsumme von 380.000 €, Umsatzerlösen von 1.140.000 € und zwölf Beschäftigten im Jahresdurchschnitt ab. Die Geschäftsführerin sieht nur die erste Zahl, hält die Gesellschaft für eine Kleinstkapitalgesellschaft und lässt lediglich die Bilanz hinterlegen. Zwei der drei Merkmale liegen aber über den Grenzen, und damit stimmt der gesamte Zuschnitt der Offenlegung nicht mehr.

Kaufmann, Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung

Der Ausgangspunkt steht in § 238 Abs. 1 HGB: Jeder Kaufmann muss Bücher führen und darin seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung sichtbar machen. Die Bücher sind das Werkzeug, der Jahresabschluss ist das Ergebnis, das sie einmal im Jahr liefern.

§ 242 HGB beschreibt dieses Ergebnis in drei Schritten. Zu Beginn des Handelsgewerbes stellt der Kaufmann eine Eröffnungsbilanz auf, zum Schluss jedes Geschäftsjahres eine Bilanz. Hinzu kommt für jedes Geschäftsjahr eine Gegenüberstellung von Aufwendungen und Erträgen, die Gewinn- und Verlustrechnung.

Absatz 3 fasst beides zusammen: Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung bilden den Jahresabschluss. Die Bilanz zeigt Vermögen und Schulden an einem Stichtag, die Gewinn- und Verlustrechnung erklärt, wie das Jahresergebnis über zwölf Monate zustande gekommen ist. Das eine ist ein Foto, das andere ein Film.

Für Gesellschaften muss man nicht lange nach der Kaufmannseigenschaft suchen. § 13 Abs. 3 GmbHG erklärt die GmbH zur Handelsgesellschaft, und § 6 Abs. 1 HGB erstreckt die Vorschriften über Kaufleute auf Handelsgesellschaften. Für jede GmbH und jede Unternehmergesellschaft gilt die Aufstellungspflicht deshalb vom ersten Tag an.

Wie schnell ein Einzelkaufmann seinen Abschluss aufstellen muss, sagt § 243 Abs. 3 HGB nur allgemein: innerhalb der Zeit, die einem ordnungsmäßigen Geschäftsgang entspricht. Feste Monatsfristen kennt das Gesetz erst für Kapitalgesellschaften. Sie sind Gegenstand des zweiten Moduls.

Wer davon befreit ist und wer nicht

Nicht jeder Kaufmann bilanziert. § 241a HGB befreit kleine Einzelkaufleute unter zwei Umsatz- und Gewinngrenzen von der Buchführung, und § 242 Abs. 4 HGB zieht die Konsequenz für den Abschluss: Die Absätze 1 bis 3 gelten für sie nicht. Die Grenzen selbst und ihr Verhältnis zu § 141 AO behandelt der Kurs zur Buchführungspflicht.

Für dieses Modul genügt die Richtung der Befreiung. Sie hebt die handelsrechtliche Pflicht zum Jahresabschluss auf, nicht die steuerliche Pflicht, Bücher zu führen. Ob das Finanzamt trotzdem eine Bilanz verlangt, entscheidet allein das Steuerrecht, und dort gelten eigene Maßstäbe.

Die Befreiung ist an die Person des Einzelkaufmanns gebunden. Eine GmbH, eine UG oder eine Kommanditgesellschaft können sich darauf nicht berufen, gleichgültig wie klein sie sind. Bei ihnen stellt sich nicht die Frage, ob ein Jahresabschluss aufzustellen ist, sondern nur, wie umfangreich er ausfallen muss.

Eine Brücke zwischen beiden Welten schlägt § 264a HGB. Eine offene Handelsgesellschaft oder Kommanditgesellschaft, bei der keine natürliche Person unbeschränkt haftet, wird wie eine Kapitalgesellschaft behandelt. Der typische Fall ist die GmbH & Co. KG, deren einzige Komplementärin eine GmbH ist.

Für die GmbH & Co. KG gilt damit alles, was dieses Modul und die beiden folgenden über Kapitalgesellschaften sagen: Anhang, Größenklassen, Fristen, Prüfung und Offenlegung. Wer sich für diese Rechtsform wegen der Haftung entscheidet, übernimmt die Publizität einer GmbH gleich mit.

Was die Kapitalgesellschaft zusätzlich schuldet

§ 264 Abs. 1 Satz 1 HGB verlangt von den gesetzlichen Vertretern einer Kapitalgesellschaft zweierlei zusätzlich. Sie erweitern den Jahresabschluss um einen Anhang, der mit Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung eine Einheit bildet, und sie stellen einen Lagebericht auf.

Der Anhang erläutert die Zahlen: Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, Aufgliederungen, Haftungsverhältnisse. Der Lagebericht blickt über den Stichtag hinaus und beschreibt Geschäftsverlauf, Lage, Chancen und Risiken. Kleine Kapitalgesellschaften brauchen nach Satz 4 keinen Lagebericht aufzustellen, den Anhang schulden sie weiterhin.

Absatz 1a bestimmt die Kopfangaben. Im Jahresabschluss stehen die Firma, der Sitz, das Registergericht und die Handelsregisternummer, bei einer Gesellschaft in Liquidation auch dieser Umstand. Das klingt nach Formalie, macht den Abschluss aber im Register eindeutig zuordenbar.

Absatz 2 setzt den Maßstab für den Inhalt: Der Jahresabschluss soll unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage vermitteln. Gelingt das wegen besonderer Umstände nicht, sind im Anhang zusätzliche Angaben zu machen.

Drei Merkmale, zwei müssen passen

Wie viel eine Kapitalgesellschaft im Einzelnen schuldet, hängt von ihrer Größenklasse ab. Das Gesetz kennt vier: Kleinst, klein, mittelgroß und groß. Maßgeblich sind drei Merkmale, die für jede Stufe gleich aufgebaut sind: Bilanzsumme, Umsatzerlöse der letzten zwölf Monate vor dem Stichtag und die durchschnittliche Zahl der Arbeitnehmer.

Entscheidend ist die Regel „zwei von drei“. Klein ist nach § 267 Abs. 1 HGB eine Gesellschaft, die mindestens zwei der drei Merkmale nicht überschreitet. Ein einzelner Ausreißer ändert also nichts. Wer nur beim Umsatz über der Grenze liegt, bei Bilanzsumme und Personal aber darunter, bleibt klein.

Mittelgroß ist nach Absatz 2 eine Gesellschaft, die mindestens zwei der drei Merkmale für kleine Gesellschaften überschreitet und zugleich mindestens zwei der drei höheren Merkmale nicht überschreitet. Groß ist nach Absatz 3, wer mindestens zwei der drei Merkmale für mittelgroße Gesellschaften überschreitet.

Eine Ausnahme kennt Absatz 3 Satz 2. Eine kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaft im Sinne des § 264d HGB gilt stets als groß, ohne dass es auf ihre Zahlen ankäme. Für die Unternehmen, an die sich dieser Kurs richtet, spielt das kaum eine Rolle, es erklärt aber manche Sonderregel in den Folgevorschriften.

Wie die drei Merkmale gemessen werden

Die Bilanzsumme ist nicht einfach die letzte Zeile der Aktivseite. § 267 Abs. 4a HGB setzt sie aus den Posten A bis E der Aktivseite nach § 266 Abs. 2 HGB zusammen. Ein auf der Aktivseite ausgewiesener, nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag zählt ausdrücklich nicht mit.

Die Umsatzerlöse werden für die zwölf Monate vor dem Abschlussstichtag betrachtet. Bei einem Rumpfgeschäftsjahr, etwa im Gründungsjahr, sind das also nicht zwingend die Erlöse eines ganzen Geschäftsjahres. Maßgeblich ist der Posten der Gewinn- und Verlustrechnung, nach § 277 Abs. 1 HGB also nach Abzug von Erlösschmälerungen und Umsatzsteuer.

Für die Arbeitnehmer gibt Absatz 5 ein festes Rechenverfahren vor. Man zählt die Beschäftigten an vier Stichtagen, dem 31. März, 30. Juni, 30. September und 31. Dezember, addiert und nimmt davon ein Viertel. Beschäftigte im Ausland zählen mit, Auszubildende dagegen nicht.

Zwei Stichtage in Folge

Ein einziges starkes Jahr macht aus einer kleinen noch keine mittelgroße Gesellschaft. § 267 Abs. 4 Satz 1 HGB lässt die Rechtsfolgen der Merkmale nur eintreten, wenn sie an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren über- oder unterschritten werden. Die Regel wirkt in beide Richtungen.

Nach oben schützt sie vor Zufallsschwankungen: Ein Großauftrag, der die Umsatzerlöse einmalig über die Grenze hebt, löst weder Prüfungspflicht noch Lagebericht aus. Nach unten verlangt sie Geduld: Wer einmal mittelgroß war, wird erst wieder klein, wenn er zwei Jahre hintereinander unter den Grenzen bleibt.

Anders bei Neugründung und Umwandlung. Nach Satz 2 treten die Rechtsfolgen dann schon ein, wenn die Voraussetzungen am ersten Abschlussstichtag danach vorliegen. Eine neu gegründete GmbH wird also sofort nach ihrem ersten Abschluss eingestuft, ohne auf ein zweites Jahr zu warten.

Satz 3 nimmt davon den Formwechsel aus, wenn der formwechselnde Rechtsträger schon eine Kapitalgesellschaft oder eine Personenhandelsgesellschaft im Sinne des § 264a HGB war. Wandelt sich eine GmbH & Co. KG in eine GmbH um, läuft die Zwei-Jahres-Betrachtung also ungebrochen weiter.

Die Kleinstkapitalgesellschaft

Unterhalb der kleinen Gesellschaft liegt seit einigen Jahren eine eigene Stufe. § 267a Abs. 1 HGB definiert Kleinstkapitalgesellschaften als kleine Kapitalgesellschaften, die mindestens zwei von drei deutlich niedrigeren Merkmalen nicht überschreiten. Die Absätze 4 bis 6 des § 267 gelten entsprechend, also auch die Zwei-Stichtage-Regel.

Nach Absatz 2 gelten für Kleinstgesellschaften alle Erleichterungen der kleinen Gesellschaften, soweit nichts anderes geregelt ist. Hinzu kommen eigene. Die wichtigste im Abschluss selbst: Nach § 264 Abs. 1 Satz 5 HGB darf der Anhang ganz entfallen, wenn bestimmte Angaben stattdessen unter der Bilanz stehen.

Unter die Bilanz gehören dann die Haftungsverhältnisse nach § 268 Abs. 7 HGB und die Vorschüsse, Kredite und Haftungen zugunsten von Organmitgliedern nach § 285 Nr. 9 Buchst. c HGB. Nach § 264 Abs. 2 HGB wird vermutet, dass ein so erleichterter Abschluss trotzdem das geforderte zutreffende Bild vermittelt.

Absatz 3 schließt drei Gruppen aus, selbst wenn ihre Zahlen passen würden: Investmentgesellschaften, Unternehmensbeteiligungsgesellschaften und reine Beteiligungsholdings, die Anteile nur erwerben, verwalten und verwerten, ohne in die Geschäftsführung der Beteiligungen einzugreifen. Die kleine Holding-GmbH eines Unternehmers ist deshalb oft keine Kleinstgesellschaft.

Welche Schwellenwerte 2026 gelten

Die hier genannten Werte stehen seit dem 17. April 2024 im Gesetz. Nach Art. 93 Abs. 1 EGHGB gelten sie erstmals für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2023 beginnen. Für einen Abschluss zum 31. Dezember 2026 sind sie also ohne Weiteres maßgeblich.

Absatz 2 erlaubte eine freiwillige Anwendung schon auf Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2022 begonnen haben, allerdings nur insgesamt. Wer die neuen Werte vorzog, musste sie für alle Merkmale und Größenklassen zugleich anwenden und durfte nicht die jeweils günstigere Grenze herauspicken.

Offen lässt Art. 93 EGHGB, mit welchen Werten ein Stichtag aus der Zeit vor der Umstellung in die Zwei-Stichtage-Regel eingeht. Wer knapp an einer Grenze liegt, sollte diese Frage deshalb nicht selbst entscheiden, sondern mit der steuerberatenden oder prüfenden Person abstimmen.

Die Tabelle zeigt, warum die Einstufung am Anfang steht. Von ihr hängen die Frist für die Aufstellung, der Lagebericht, die Pflicht zur Abschlussprüfung, der Umfang der Offenlegung und sogar die Höhe eines herabgesetzten Ordnungsgeldes ab. Die folgenden beiden Module behandeln diese Folgen der Reihe nach.