I costi con un limite proprio: rappresentanza, vitto e alloggio, telefonia, manutenzioni e interessi passivi

Una SRL con 2.000.000 € di ricavi spende 45.000 euro tra eventi per i clienti e omaggi di pregio. Nel bilancio sono tutti costi; in dichiarazione la rappresentanza si deduce solo fino all'1,5 % dei ricavi, cioè 30.000 euro. I 15.000 euro in eccesso, all'IRES del 24 %, costano alla società 3.600 euro di imposta in più.

Rappresentanza: un plafond legato ai ricavi

L'articolo 108, comma 2, ammette le spese di rappresentanza nel periodo in cui sono sostenute, se rispondono ai requisiti di inerenza stabiliti con decreto del Ministro dell'economia, anche in funzione della loro natura e destinazione. L'importo deducibile si misura poi sui ricavi e proventi della gestione caratteristica indicati nella dichiarazione dello stesso periodo.

Il plafond è costruito a scaglioni: l'1,5 per cento dei ricavi fino a 10 milioni di euro, lo 0,6 per cento sulla parte tra 10 e 50 milioni, lo 0,4 per cento sulla parte che supera i 50 milioni. Le spese entro il plafond si deducono per intero; quelle che lo superano diventano una variazione in aumento.

Sono comunque deducibili le spese per beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50 euro: le penne con il logo o il calendario aziendale non entrano nel calcolo del plafond. Ogni spesa del comma, però, si deduce solo se pagata con versamento bancario o postale, o con gli altri sistemi tracciabili previsti dalla legge.

Distinguere rappresentanza e pubblicità ha un effetto concreto, perché il plafond di questo comma riguarda solo la prima. Il comma 4-bis consente all'impresa di interpellare l'amministrazione per sapere se una determinata spesa rientra tra quelle di pubblicità e propaganda oppure tra quelle di rappresentanza, prima di dedurla.

Il plafond si calcola sui ricavi dichiarati per lo stesso periodo, quindi si conosce con certezza solo a fine esercizio. Durante l'anno conviene stimarlo sui ricavi attesi e tenere un conto separato per la rappresentanza: così l'eccedenza non emerge a sorpresa al momento della dichiarazione, quando ormai la spesa è fatta.

Vitto e alloggio: il 75 per cento

L'ultimo periodo del comma 5 dell'articolo 109 rende deducibili nella misura del 75 per cento le spese per prestazioni alberghiere e per somministrazioni di alimenti e bevande. Restano escluse dal taglio quelle dell'articolo 95, comma 3, che riguarda le trasferte dei dipendenti: per queste valgono le regole proprie del lavoro dipendente.

Il comma 5-bis aggiunge una condizione per le spese sostenute nel territorio dello Stato. Vitto, alloggio, viaggi in taxi o con noleggio con conducente, e i rimborsi analitici delle stesse spese, sono deducibili solo se pagati con versamento bancario o postale o con altri sistemi tracciabili. Il comma 5-ter estende la regola alle spese per incarichi affidati a lavoratori autonomi.

Il taxi dell'esempio non rientra nel taglio del 75 per cento, che riguarda solo alberghi, pasti e bevande: pagato con carta sarebbe stato deducibile per intero. La tracciabilità chiesta dal comma 5-bis vale per le spese sostenute nel territorio dello Stato; all'estero resta la regola del 75 per cento sui pasti e sugli alberghi.

Per i professionisti le regole sono diverse e più strette. L'articolo 54-septies ammette vitto e alloggio al 75 per cento ma entro il 2 per cento dei compensi percepiti nell'anno, e la rappresentanza nel limite dell'1 per cento dei compensi, sempre con pagamenti tracciabili. La percentuale sui compensi sostituisce gli scaglioni sui ricavi delle imprese.

Telefonia: l'80 per cento

L'articolo 102, comma 9, ammette nella misura dell'80 per cento le quote di ammortamento, i canoni di locazione anche finanziaria o di noleggio e le spese di impiego e manutenzione relativi alle apparecchiature terminali per servizi di comunicazione elettronica ad uso pubblico. Rientrano quindi telefoni, smartphone e i relativi abbonamenti.

La percentuale sale al 100 per cento per gli impianti di telefonia dei veicoli usati per il trasporto di merci dalle imprese di autotrasporto, limitatamente a un impianto per veicolo. Uno smartphone da 500 euro rientra fra i beni fino a 516,46 euro e si deduce nell'anno, ma all'80 per cento: 400 euro.

Manutenzioni: il 5 per cento dei beni ammortizzabili

Il comma 6 dell'articolo 102 limita le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione che il bilancio non ha capitalizzato sul costo dei beni. Sono deducibili entro il 5 per cento del costo complessivo dei beni materiali ammortizzabili, come risulta all'inizio dell'esercizio dal registro dei beni ammortizzabili.

L'eccedenza non va persa: si deduce per quote costanti nei cinque esercizi successivi. Per le imprese di nuova costituzione il primo anno il 5 per cento si calcola sul costo dei beni alla fine dell'esercizio. I canoni periodici pagati a terzi per contratti di manutenzione restano deducibili per competenza e fuori dal calcolo.

Interessi passivi: il limite del 30 per cento del ROL

L'articolo 96 deduce gli interessi passivi in due passaggi. Prima si compensano con gli interessi attivi dell'esercizio e con quelli riportati dagli anni precedenti. L'eccedenza è poi deducibile nel limite del 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica, il ROL, dell'esercizio e di quello riportato.

Gli interessi che restano indeducibili non si perdono: si deducono negli esercizi successivi, quando il 30 per cento del ROL di quegli anni, sommato agli interessi attivi, lascia spazio. Il ROL non utilizzato di un anno si può invece riportare ad incremento del ROL dei cinque esercizi successivi.

Anche gli interessi attivi eccedenti hanno una memoria: se in un anno superano gli interessi passivi, compresi quelli riportati, l'eccedenza si porta negli esercizi successivi. Per chi lavora con la pubblica amministrazione contano come interessi attivi anche gli interessi legali di mora calcolati secondo il decreto legislativo 231 del 2002.

Il quadro d'insieme

La tabella ricorda che ogni limite si applica dopo i principi generali del primo modulo, non al loro posto. Una cena non inerente non diventa deducibile al 75 per cento: resta indeducibile per intero. E una manutenzione di competenza del 2027 non entra nel limite del 2026, qualunque sia la data della fattura.

Tenere traccia delle quote rinviate

Due delle famiglie viste producono crediti verso il futuro: la manutenzione oltre il 5 per cento e gli interessi oltre il limite del ROL. Un prospetto annuale che riporti queste eccedenze, con l'anno di origine e le quote già recuperate, evita di perderle quando cambia il consulente o il software contabile.

• Eccedenza di manutenzione: importo, anno di origine, quinti già dedotti
• Interessi passivi non dedotti: importo residuo da riportare
• ROL non utilizzato: importo e anno, perché scade dopo cinque esercizi
• Interessi attivi eccedenti: importo riportabile agli anni successivi